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　　一、生物资产的定义和特征
　　（一）生物资产的定义农业活动是指企业将生物资产转化为可售生物资产、农产品或其他生物资产的生物转化过程的管理。我国新会计准则中指出，生物资产是指有生命的动物和植物，这与国际会计准则所规定的概念完全相同。在生物学上，生物主要分为植物、动物和微生物。虽然人类对微生物的研究和认识还很有限，但是微生物的生产和经营却是农业活动的重要组成部分。如果只将生物资产定义为植物和动物，缺少微生物，这是不完整的。目前，被企业作为生产对象进行经营管理的还主要是动物和植物，没有考虑微生物，但是随着农业科学技术和生物技术的研究与发展，生物资产的概念将不会只限于动物和植物。
　　（二）生物资产的特征生物资产作为资产除了具有一般资产的共性外，还有其特殊性，如生物转化性和自然增值性；生长周期性；多样性；地域差异性；能够提供副产品；与其附着物不可分割；未来经济利益不确定性；具有双重资产特性等。
　　二、生物资产的分类
　　国际会计准则鼓励企业将生物资产进一步分为消耗性生物资产和生产性生物资产。同时，按生物资产的成长特征又可划分为成熟生物资产和未成熟生物资产。我国会计准则充分考虑我国公益性生物资产数量较多，国有农场等实际情况，将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三大类，并分别规范了这三大类生物资产的定义、包含的内容和相应的会计处理。消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，可见，其持有目的是为了长期使用。公益性生物资产，是以防护、环境保护为主要目的，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。之所以将公益性生物资产也界定为生物资产的一类，是因为企业拥有或控制的公益性生物资产虽然不能直接为企业带来经济利益，但是具有服务潜能，有助于企业从相关资产中获得经济利益，从而满足了生物资产的确认条件。因此能更有助生物资产的确认和会计处理。
　　三、生物资产的确认
　　我国新准则规定生物资产同时满足以下条件，才能予以确认：（1）企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制该生物资产。它包含两层含义：生物资产是为企业所拥有的，或者即使不为企业所拥有也是企业所控制的。另外，生物资产必须是现实的生物资产，即由过去交易或事项形成的，而不是预期的生物资产。（2）与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企业。即该生物资产所包含的经济利益流入企业的可能性超过50％。在实务中，依据与该生物资产所有权相关的风险和报酬是否转移到了企业来判断生物资产包含的经济利益或服务潜能是否很可能流入企业。（3）该生物资产的成本能够可靠地计量。在对生物资产进行确认时，必须区分生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产，这是因为其有不同的特点，而且在管理上也有所不同。
　　从以上的确认条件可以看出，新准则的确认标准实际上是资产的确认标准，也就是说新准则通过生物资产的确认标准弥补了关于生物资产定义的不足，这样既保证了生物资产的定义在理论上的完整性，又符合我国会计人员的习惯，增强了会计准则的可操作性。因此，笔者认为可以将生物资产定义为企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制，所包含的经济利益或服务潜能很可能流入企业，成本能够可靠计量的有生命的动物、植物和微生物。
　　四、生物资产的计量
　　（一）计量属性的选择原则计量属性的选择必须遵循特定的原则：（1）保持会计实务的稳定性和连续性，选择的会计属性应该具备充分的可操作性。（2）在相关性和可靠性之间进行权衡，沟通会计计量属性的事实基础和决策价值，提计信息的有用性。（3）充分考虑各类会计交易的特点和各方利益关系人的特定需求。（4）效益大于成本，以生产的边际收益是否大于边际成本为界。在农业生产过程中，由于生物资产具有生物特性，其数量、质量和价值随着生物的自然生长、蜕变、生产、繁殖等转化过程而不断变化，而这种变动是生物资产计量的关键问题。因此，生物资产的确认与其他资产的确认有很大不同。在对生物资产的确认时，要充分考虑可靠性和相关性的结合。
　　（二）国际会计准则采用的计量模式国际会计准则采用了公允价值计量模式，明确规定除公允价值无法可靠计量的情况外，生物资产在初始确认和各个资产负债表日，均应按公允价值减去预计至销售将发生的费用计量，并将公允价值的变动计入当期的损益账户。在公允价值无法确定，其他估价方法明显不可靠，以及公允价值能够可靠地计量这一假设对初始确认无法成立的情况下，生物资产应按其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。同时国际会计准则也指出，生物资产的公允价值一旦能够可靠地计量，企业应当按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。虽然国际会计准则对于生物资产的计量用公允价值取代了历史成本，但是目前只有澳大利亚等少数国家采用了公允价值模式，而美国、加拿大及法国等对于生物资产的计量仍采用历史成本模式。
　　（三）我国采用的计量模式在综合考虑生物资产的特点和我国实际情况的基础上，我国采取了“以历史成本为主，公允价值为辅”的计量模式。这是因为，我国目前的农业发展还比较落后，处于不同生长阶段的各类生物资产尚缺乏成熟的市场，公允价值难以取得。如果采用公允价值模式计量生物资产，可靠性比较差，而且相关性也会下降。而我国目前广泛采用的历史成本计量模式尽管操作简单，提供的会计信息比较可靠，却不与国际会计准则接轨，并且也不能充分反映生物资产的特性。因此，我国采用混合计量模式一方面可以反映生物特性，另一方面又兼有历史成本计量与公允价值计量的优点，并且为在将来条件成熟时向公允价值计量模式转变奠定了基础，这既符合我国的国情，又有利于与国际会计准则的进一步接轨。
　　新准则规定，生物资产初始计量和后续计量均采用历史成本计量模式，但有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续可靠取得时，应对生物资产采用公允价值计量。采用公允价值计量的，应同时满足下列条件：生物资产有活跃的交易市场；能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值做出合理估计。但在现实条件限制下，公允价值在我国还没有发挥较大的作用，随着宏观环境（农业市场体系和资本市场的完善、诚信机制的建立等）与微观条件（公司治理结构的完善、农业从业人员素质的提高等）的不断完善，以公允价值模式对生物资产进行计量必将发挥出其应有的作用。
　　五、生物资产的减值与跌价准备
　　（一）国际会计准则的处理方法国际会计准则对于按照公允价值减去预计至销售时将发生的费用对生物资产的初始确认时产生的利得或损失，以及因生物资产公允价值减去预计至销售将发生的费用后的余额变动产生的利得或损失，规定应纳入其发生期间的净损益中。如果公允价值无法可靠确定，生物资产按照其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。其减值损失的确定类似于固定资产和存货，即未来可收回金额低于账面价值时，按照两者的差额计提减值准备，但导致生物资产减值的因素发生变化，使其可收回金额大于其账面价值时，已计提的减值准备可以转回。
　　（二）我国的处理方法新准则规定，企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并计人当期损益。消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。公益性生物资产不计提减值准备。新准则考虑到生物资产是有生命的，而且其本身具有自我生长性，特别是林木资产生长周期较长的特点，对生物资产减值采取了易于判断的处理方式，即：只有当生物资产遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭等，使生物资产的可收回金额低于其账面价值的，才计提跌价（减值）准备。这样规定更具有可操作性，充分体现了谨慎性原则，对历史成本进行修正，提高了会计信息的相关性，增强了可靠性，有助于信息使用者进行决策。
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活动主题：一张照片证明你很“富”！CPA很有料！活动时间：日至11月20日活动性质：论坛在线交流2015《企业会计准则第５号——生物资产》的实施
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【看准网（）】会计论文频道小编整理的范文“2015《企业会计准则第５号——生物资产》的实施”，供大家阅读参考，查看更多相关论文 ，请访问会计论文频道。
【摘要】我国直接从事农业生产的农业类上市公司数量很少，而生物资产有其自身的特殊性。因此，在准则的实施过程中应当根据可能遇到的问题和农业企业的特点，逐步完善相关的内外环境和体制，加快准则的全面实施，以规范我国农业企业的会计核算体系，提高会计信息质量。 　　 　　我国是一个农业大国，农业的重要性越来越受到各方的关注，随着市场经济的发展，从事与农业活动有关的企业越来越多。为了规范这类企业的业务核算，借鉴《国际会计准则第41号——农业》并结合24年财政部发布的《农业企业会计核算办法——生物资产和农产品》，我国于26年2月15日颁布了《企业会计准则第5号——生物资产》，以规范农业企业对生物资产的确认、计量和披露。生物资产准则既体现了与国际接轨的要求，又具有中国特色，这是由我国农业企业的特点和企业所处的内外环境决定的。因此关注这些特别之处可能会遇到的问题，采取有效措施并逐步完善，有利于生物资产准则的实施。 　　 　　一、生物资产准则试行过程中应关注的问题 　　 　　（一）要考虑准则试行范围和实际需要准则的主体错位的影响 　　生物资产准则主要是在上市公司试行，为保障会计信息的质量，我国对上市公司会计信息的披露和监管都有严格的规定，因此对企业来说，提供高质量的会计信息要花费较高的代价。但是我国大部分农业上市公司不直接从事生产活动，而是通过投资、农产品加工、科技研发等形式涉猎农业，真正涉及生物资产核算的农业企业大部分为非上市公司，不需要对外提供会计信息，因此准则的试行范围与真正需要准则的主体间存在错位。在我国农业企业存在数量多、规模小、公司治理不完善、从业人员素质低、提供高质量会计信息动力不足等问题的情况下，执行会计准则的规定不符合成本效益原则，这在一定程度上会影响准则的大范围应用，也影响会计信息的可比性。 　　 　　（二）要考虑公允价值变动对企业利润的影响 　　新准则规定，企业应当采用成本模式对生物资产进行计量，但有确凿证据表明生物资产的公允价值能够持续、可靠取得的，应采用公允价值计量。虽然历史成本是主要的计量模式，但是在实际应用时是采用成本与市价孰低的模式，即在期末也要对资产价值做出判断并跟账面价值进行比较，这里的价值判断类似于公允价值的确认。公允价值作为一种动态计量模式，要求能及时反映资产价值的变动，并能反映价值变动对利润的影响，因此在应用过程中应注意： 　　1.虽然准则对公允价值的采用有严格的限定，但是公允价值作为一种估计价值，作为交易双方自愿协商的结果，没有相关的原始凭证作为依据，在很大程度上带有主观性，因此要防止企业利用公允价值调节利润的现象发生。 　　2.公允价值是指在熟悉情况的市场交易中，买卖双方或多方对资产价值的一致认同，相对来说具有客观性。由于资产的公允价值不是一成不变的，因此必须反映公允价值的变动对企业财务状况和经营成果的影响，否则公允价值的采用就失去了意义。 　　3.由于报表的编制时间和实际对外报出的时间存在差异，如我国规定年度报表应于年度终了后4个月内报出，这样如果单纯依靠报表提供的信息，即使采用公允价值计量，也不能及时反映公允价值的变动，从而影响信息使用者的决策。 　　4.要考虑公允价值变动对所得税费用的影响。按新会计准则基本准则的规定，如果采用公允价值计量，要在利润表所得税之前单独反映公允价值变动损益，即利得或损失。既然在所得税之前列示，那么就应该考虑该损益对所得税的影响，但是我国税法没有这方面的规定。由于公允价值变动损益是未实现损益，如果把它考虑在所得税的计税基础中，特别是对于利得部分，将会导致对未实现损益征税的情况。因此，企业就会采取措施避免这种情况发生，使公允价值失去客观性。 　　 　　（三）要考虑资产性质划分对企业财务状况和经营成果的影响 　　对于一般资产而言，流动性和非流动性的转化不是很容易，比如说投资虽然容易转化，但是转化损益的核算是不一致的。对于生物资产而言，消耗性生物资产和生产性生物资产的转化比较容易，比如说动物资产，是用作销售还是用作产出农产品，很容易中途做出变更。由于这种变更对损益的核算不一致，同时还会影响资产的性质，因此应关注这种转化对企业的影响。 转贴于 看准网
　　1.对企业财务状况的影响。在消耗性生物资产和生产性生物资产没有区分之前，会发生一些共同的成本费用，如饲养成本。如果把全部生物资产作为消耗性资产，则这部分成本类似于工业企业的在产品成本，要作为流动资产核算。如果把全部生物资产作为生产性资产，则这部分成本类似于在建工程成本，要作为长期资产核算。这样，如果生物资产划分不明确，虽然不会影响企业的资产总额，但是将会影响企业资产的性质。 　　2.对经营成果的影响。不同性质的生物资产在处置时虽然不会影响利润总额，但是会影响利润的构成，从而影响报表分析。如果把生产性生物资产直接出售，则在利润表的利得或损失中进行反映，但是如果把生产性生物资产先转化为消耗性生物资产然后再出售，则在利润表的营业收入和营业支出进行反映。这样，一种情况作为非正常利润核算，一种情况作为正常利润核算，将会影响企业利润的质量。 　　 　　二、完善生物资产准则实施的内外环境和相关机制，提高会计信息质量 　　 　　（一）提高从业人员素质，降低准则试行成本，加快生物资产准则的实施 　　虽然由于我国农业企业的特点，目前全面推行生物资产准则不符合成本效益原则，但是总的说来在采用历史成本为主要计量模式的情况下试行，成本相对会低一些。对内主要是“试错”成本，即对准则的理解或操作不当造成的对会计信息反复修改的成本，对外主要是由于信息质量不能满足信息使用者的要求而给信息使用者造成损失的成本；对企业自身来说，要解决这个问题，除了自身要发展壮大、改善公司治理等外，根本上还是要提高会计从业人员的素质，加强职业道德建设。生物资产准则已经对生物资产的核算和披露做出了明确的规定，高素质和敬业的从业人员很容易掌握其实质，恰当地进行账务处理和对有关变更做出说明，提高会计信息质量。 　　 　　（二）完善企业外部环境，加快配套机制的完善，为公允价值的实施创造条件 　　以历史成本计量为主、公允价值计量为辅的计量模式是我国生物资产准则与IAS41最大的区别。但是，生物资产作为有生命的动物和植物，其价值受自身特性和外界环境的影响，总是处于或增或减的变化过程中，虽然这种变化有时不是短时间内就能体现出来的。因而对生物资产来说，只有公允价值反映的信息才是相关的信息。但在我国公允价值的实施存在一些障碍，因此我们要逐步完善公允价值实施的外部环境和相关机制。 　　1.加快农业信息市场发展。农业是我国的基础产业，同时也是一个弱势产业，主要表现在现代化和信息化程度较低，信息获取渠道不畅，这是我国对生物资产核算采用历史成本模式的重要原因。因此，我们应加强农业信息化建设，及时提供生物资产价值变动的信息。在这方面，一是加快信息基础设施的建设，形成联通各地的信息网络；二是加快期货市场的发展，提供比较客观的生物资产价值预测信息；三是作为折中，可以在报表附注已经披露了生物资产实物计量信息的基础上，再提供一个供参考的生物资产价值变化信息库，由信息使用者自己做出价值判断，这样不但可以解决历史成本计量的缺陷，也可以解决不同企业采用不同计量模式的信息可比性问题。 　　2.完善我国资本市场。公允价值变动会对企业的财务状况和经营成果产生波动性影响，在资本市场不健全的情况下，会使利益相关者对企业的未来做出不稳定预期，从而对资本市场造成不利的影响。比如在21年会计准则修订时，曾对非货币性交易采用公允价值计量，但在实施过程中给企业留下了很大的利润操作空间，给我国资本市场造成了一定程度的冲击，后来不得不改为账面价值核算。但同样也看到在这次准则修订过程中，非货币性交易公允价值计量被恢复，而且在投资性房地产准则中也出现了公允价值的计量模式。这说明只要我国的资产市场发展到一定程度，就能够承受公允价值变动对资产市场的冲击。 　　3.完善税收法律体系。对于公允价值计量产生的持有利得或损失是否作为所得税的计税基础，税法应尽快给予明确，防止企业利用持有利得或损失调节所得税和利润的现象发生。 　　虽然公允价值计量模式是一种能够提供决策相关信息的资产模式，但是就目前来看，在生物资产计量方面，只有澳大利亚采用了公允价值模式，外界环境和机制完善的国家如美国和加拿大等国对生物资产的核算采用的也是历史成本模式。因此，公允价值计量模式的施行在我国也不是短时间内能够解决的。 转贴于 看准网
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消耗性生物资产
消耗性生物资产，是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的、蔬菜、用材林以及存栏代售的牲畜等。
成本的确定
自行栽培、营造、繁殖或养殖的消耗性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：
(一)　自行栽培的大田作物和蔬菜的成本，包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
(二)　自行营造的林木类消耗性生物资产的成本，包括育毕前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。
(三)　自行繁殖的育肥畜的成本，包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
(四)　水产养殖的动物和植物的成本，包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。
外购的消耗性生物资产，按应计入消耗性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“应付票据”等科目。
自行栽培的大田作物和蔬菜，应按收获前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
自行营造的林木类消耗性生物资产，应按郁闭前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
自行繁殖的育肥畜，应按出售前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
水产养殖的动物和植物，应按出售或入库前发生的必要支出，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
以其他方式取得的消耗性生物资产，按不同方式下确定的应计入消耗性生物资产成本的金额，借记本科目，贷记有关科目。
天然起源的消耗性生物资产，应按名义金额，借记本科目，贷记“营业外收入”科目。
产畜或役畜淘汰转为育肥畜时，按转群时的账面价值，借记本科目，按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目，按其账面余额，贷记“生产性生物资产”科目。已计提的，还应同时结转已计提的减值准备。
育肥畜转为产畜或役畜时，应按其账面余额，借记“生产性生物资产”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。
择伐、间伐或抚育更新性质采伐而补植林木类消耗性生物资产发生的后续支出，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”、“其他应付款”等科目。
林木类消耗性生物资产达到成熟期后发生的管护费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。
农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额，借记本科目，贷记“”科目。
消耗性生物资产收获为农产品时，应按其账面余额，借记“库存商品”科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。
出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“”等科目；应按其账面余额，借记“”等科目，贷记本科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。
有确凿的证据表明消耗性生物资产的公允价值能够持续可靠取得的，应当对消耗性生物资产采用，比照“”科目的相关规定进行处理。生物资产的会计计量研究--《东北财经大学》2011年硕士论文
生物资产的会计计量研究
【摘要】：我国是农业大国,生物资产是从事农业生产活动的企业主要的生产资料之一。由于生物资产自身的特殊性,要选择符合其特点的会计计量模式。采用不同的计量模式会对农业资源的合理配置产生较大的影响,所以需要科学地计量生物资产。我国于2006年颁布的《企业会计准则第5号—生物资产》体现了中国特色,也与国际会计准则逐渐接轨。在准则中,生物资产的计量以历史成本模式为主,谨慎地引入公允价值计量属性。当然,这种复合型计量模式是适应我国当前国情的。但是,由于生物资产自身的特殊性,采用历史成本模式计量生物资产通常会低估生物资产的价值。因此,等到生物资产市场和资本市场等条件日益成熟后,应该全面使用公允价值计量生物资产。全文共分为五部分：
第一部分：引言部分。首先介绍了研究的国内外背景,回顾了国外和国内学者对于生物资产会计计量方面的文献,依据实际确立本文的研究方法,架构了本文的研究体系,对创新之处做了介绍。
第二部分：通过分析生物资产的特点,引出对计量属性的要求。研究了生物资产的特点和价值变动规律、生物资产计量的影响因素,从而得出生物资产对计量属性的基本要求。同时对生物资产会计计量模式进行分析。通过分析生物资产自身的特点,历史成本计量生物资产的不足之处,得出应该更多地使用公允价值计量生物资产,这也是未来发展的趋势。
第三部分：对生物资产会计计量规范的应用进行研究。本部分首先分析了我国农业企业的现实环境和条件,然后对农业上市公司生物资产计量的现状和选取的生物资产计量的典型案例进行分析,探讨目前我国农业上市公司在生物资产计量方面的具体实施情况和普遍存在的问题,并进一步分析存在问题的原因,通过分析得出本文的研究结论。
第四部分：推进使用公允价值计量生物资产的相关分析。本部分首先分析生物资产采用公允价值计量在我国实践的可行性,然后对生物资产公允价值确定的特殊原则和公允价值的确定方法进行论述,并对推进使用公允价值计量生物资产提出合理有效的建议。国家应该尽快建立相关公允价值计量准则,这样有利于完善我国生物资产的确认和计量工作,更快在我国实现主要采用公允价值计量生物资产。
第五部分：研究结论。
总之,本文认为,在生物资产的计量上,应该更多地使用公允价值,这是未来发展的必然趋势。
【关键词】：
【学位授予单位】：东北财经大学【学位级别】：硕士【学位授予年份】：2011【分类号】：F233【目录】：
摘要2-4ABSTRACT4-81 引言8-16 1.1 研究背景8-9 1.2 国内外研究现状9-14
1.2.1 国外研究现状9-12
1.2.2 国内研究状况12-14 1.3 研究方法与研究框架14-15 1.4 本文的主要创新之处15-162 生物资产的特殊性对会计计量的影响16-30 2.1 生物资产的特点16-17 2.2 生物资产的价值变动规律17-19 2.3 生物资产计量的基本影响因素分析19-22 2.4 生物资产自身特性及价值变动对计量的影响22-25 2.5 生物资产会计计量的模式分析25-30
2.5.1 生物资产会计计量的混合计量观25-26
2.5.2 生物资产会计计量的历史成本观26-27
2.5.3 生物资产会计计量的公允价值观27-303 生物资产会计计量规范的应用研究30-39 3.1 我国农业企业的现实环境与条件30-31 3.2 我国农业上市公司生物资产计量的现状分析31-33 3.3 农业上市公司生物资产计量的典型案例分析33-394 公允价值计量生物资产的分析39-43 4.1 公允价值计量生物资产的可行性分析39-40 4.2 生物资产公允价值的确定40-42 4.3 推进使用公允价值计量生物资产的建议42-435 研究结论43-44参考文献44-48后记48-50
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