( ⊙ o ⊙ )《新企业会计准则应用指南讲座》及例题和答案( ⊙ o ⊙ )
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《新企业会计准则应用指南讲座》
例题与答案：
【例1】东大公司为增值税一般纳税企业，其于日以每公斤200元的价格购买甲材料100公斤，收到销货单位开具的增值税专用发票一张，其中买价为20000元，增值税税额3400元。该批材料的运杂费总计600元，以现金支付完毕。在甲材料入库时，发现实际重量仅为85公斤，发生15公斤的损耗，其中的1%属于合理损耗，其他损耗尚待查明原因。经调查得知，运输工人张某私自盗窃3公斤，其他部分由保险公司理赔。　　购买甲材料时：　　借：材料采购　　　　　　　　　　　　　　20600 　　　　Z应交税费——应交增值税（进项税额） 3400　　　　贷：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　　　23400　　　　　　现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　600　　验收入库时：　　在损耗的15公斤中，1公斤（100×1%）为合理损耗，其余14公斤均应由相应的责任人进行赔偿。因此，甲材料的入库成本＝×14＝17800（元）。　　借：原材料——甲材料　　　　　　　　　　17800　　　　待处理财产损溢　　　　　　　　　　　0）　　　　贷：材料采购　　　　　　　　　　　　　　　　　20600　　借：其他应收款——张某　　　　　　　　　600（3×200）　　　　　　　　　——保险公司　　　　　　　0）
【例2】2007年，甲公司根据市场需求的变化，决定停止生产B型号机器。为减少不必要的损失，甲公司决定将原材料中专门用于生产B型号机器的外购原材料——钢材全部出售，日其账面价值（成本）为900 000元，数量为10吨。根据市场调查，此种钢材的市场销售价格为60 000元/吨，同时销售10吨钢材可能发生销售费用及税金5 000元。　　本例中，由于企业已决定不再生产B型号机器，因此，该批钢材的可变现净值不能再以B型号机器的销售价格作为其计量基础，而应按钢材的市场销售价格作为计量基础。因此该批钢材的可变现净值应为595 000元（60 000×10-5 000）。　　　　【分析】　　直接出售存货预计盈亏＝估计售价—相关税费—账面成本＝可变现净值—账面成本　　（1）如果预计存货在未来出售时将会发生亏损，即可变现净值&成本，则计提跌价准备，计提额等于预计亏损额。会计处理为：　　借：资产减值损失　　　　贷：存货跌价准备　　实际上意味着将未来发生的损失提前确认，同时调低了存货的价值，这符合谨慎性的要求——不高估资产。　　（2）如果预计存货在未来出售时不会发生亏损，即可变现净值&成本，则不确认盈利，不调高存货的价值，这符合谨慎性的要求——不高估资产【例3】日甲公司库存的原材料--A材料账面余额为88 000元，市价为75 000元，用于生产仪表80台。由于A材料市场价格下降，用该材料生产的仪表的每台市价由2 600元降至1 800元，但是，将A材料加工成仪表，尚需发生加工费用64 000元。估计发生销售费用和税金为4 000元。　　要求：　　（1）计算用A材料生产的仪表的生产成本； 　　（2）计算日A材料的价值； 　　（3）计算日A材料应计提的跌价准备并编制计提跌价准备的会计分录。　　【答案】　　（1）用A材料生产的仪表的生产成本＝88 000＋64 000＝152 000（元）　　（2）用A材料生产的仪表的可变现净值＝1 800×80－4 000＝140 000（元）　　因为，用A材料生产的仪表的可变现净值140 000元小于仪表的生产成本152 000元，所以，A材料应当按可变现净值计量。　　A材料的价值（可变现净值）＝1 800×80―64 000―4 000＝76 000（元）　　（3）日A材料应计提的跌价准备＝88 000－76 000＝12 000（元）　　借：资产减值损失--计提的存货跌价准备　　　　　　　　　　　　12 000　　　　贷：存货跌价准备--A材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000　　【例4】大华公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。日大华公司与M公司签订销售合同：由大华公司于日向M公司销售笔记本电脑10 000台，每台1.5万元。日大华公司库存笔记本电脑14 000台，单位成本为1.41万元。日市场销售价格为每台1.3万元，预计销售税费均为每台0.05万元。大华公司于日向M公司销售笔记本电脑10 000台，每台1.5万元。大华公司于日销售笔记本电脑100台，市场销售价格为每台1.2万元。货款均已收到。大华公司是一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。　　要求：　　（1）编制计提存货跌价准备的会计分录，并列示计算过程。　　（2）编制有关销售业务的会计分录。　　由于大华公司持有的笔记本电脑数量14 000台多于已经签订销售合同的数量10 000台。因此，销售合同约定数量10 000台的可变现净值应以销售合同约定的销售价格作为计量基础，超过的部分4 000台的可变现净值应以一般销售价格作为计量基础。　　（1）有合同部分：　　①可变现净值＝10 000×1.5－10 000×0.05＝14 500（万元）　　②账面成本＝10 000×1.41＝14 100（万元）　　③计提存货跌价准备金额＝0　　（2）没有合同的部分：　　①可变现净值＝4 000×1.3－4 000×0.05＝5 000（万元）　　②账面成本＝4 000×1.41＝5 640（万元）　　③计提存货跌价准备金额＝5 640－5 000＝640（万元）　　（3）会计分录：　　借：资产减值损失--计提的存货跌价准备　　　　　　　640　　　　贷：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　640　　（4）日向M公司销售笔记本电脑10 000台　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　17 550　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15 000（10 000×1.5）　　　　　　应交税费--应交增值税（销项税额）　　　　　　　　　　2 550　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　14 100（10 000×1.41）　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　14 100　　（5）日销售笔记本电脑100台，市场销售价格为每台1.2万元　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　140.40　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　120（100×1.2）　　　　　　应交税费--应交增值税（销项税额）　　　　　　　　　　20.40　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　141（100×1.41）　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　141　　因销售应结转的存货跌价准备＝640×（100÷4 000）＝16（万元）　　借：存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　16　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　16　　【注意】期末对存货进行计量时，如果同一类存货，其中一部分是有合同价格约定的，另一部分没有合同价格，则需要将该类存货区分为合同价格约定部分和没有合同价格约定部分，分别计算其期末可变现净值，并与其相应的成本比较，以分别确定是否需要计提存货跌价准备，由此所计提的存货跌价准备不得相互抵销。
【例1】甲公司和乙公司同为某企业集团的子公司，日，甲公司以银行存款600万元取得乙公司所有者权益的80%。　　（01）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1 000万元　　借：长期股权投资　　　　　　　　800　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　600　　　　　　资本公积—资本（股本）溢价　200　　（02）若合并日被合并企业的账面所有者权益总额为700万元　　借：长期股权投资　　　　　　　　　560　　　　资本公积——资本（股本）溢价　40　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　600　　如资本公积不足冲减，冲减留存收益【例2】20×6年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1 000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在20×6年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2 202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，P公司与S公司所有者权益的构成如表所示：
　　30 000 000
　　10 000 000
　　资本公积
　　20 000 000
　　6 000 000
　　盈余公积
　　20 000 000
　　20 000 000
　　未分配利润
　　23 550 000
　　4 020 000
　　93 550 000
　　22 020 000
S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，P公司在合并日应进行的账务处理为：　　借：长期股权投资　　　　　22 020 000（22 020 000×100%）　　　　贷：股本　　　　　　　10 000 000　　　　　　资本公积－股本溢价　　12 020 000　　【例3】A公司于20×6年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。　　　　　20×6年3月31日　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元
　　项　　目
　　账面价值
　　公允价值
　　土地使用权
　　20 000 000
　　32 000 000
　　专利技术
　　8 000 000
　　10 000 000
　　银行存款
　　8 000 000
　　8 000 000
　　合　　计
　　36 000 000
　　50 000 000　　分析：　　本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。　　购买日合并成本＝50 000 000＋1 000 000＝51 000 000（万元）　　借：长期股权投资　　51 000 000　　　　贷：无形资产　　　　28 000 000　　　　　　银行存款　　　　9 000 000（1 000 000＋8 000 000）　　　　　　营业外收入　　　14 000 000（42 000 000-28 000 000）　　【例4】甲公司日与乙公司原投资者A公司签订协议（甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司）,甲公司以库存商品和银行存款300万元换取A持有的乙公司股权，日购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1 100万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出库存商品的账面成本500万元，公允价值为600万元，增值税销项税额102万元。会计处理如下：　　购买日合并成本＝600＋102＋300＝1 002（万元） 　　借：长期股权投资－乙公司　　　　　　1 002　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　300　　　　　　主营业务收入　　　　　　　　　　600　　　　　　应交税费－应交增值税（销项税额）102　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　500　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　500 　　【提示】基本分录调整法的应用——出售库存商品　　（01）基本分录——出售库存商品　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　702（600+102）　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　600　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）102　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　500　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　500　　（02）基本分录调整——长期股权投资　　借：长期股权投资－乙公司　　　　　　702+300　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　600　　　　　　应交税费－应交增值税（销项税额）102　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　300　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　500　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　500 　【例5】A公司于20×5年3月以4 000万元取得B公司30%的股权，因能够派人参与B公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于20×5年确认对B公司的投资收益150万元（该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等）。20×6年4月，A公司又斥资5 000万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润；A公司按净利润的10%计提盈余公积。　　本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。　　（1）20×5年3月取得30%股权时：　　借：长期股权投资　　　　　4 000　　　　贷：银行存款　　　　　　　4 000　　（2）确认投资收益150万元时：　　借：长期股权投资　　　　150　　　　贷：投资收益　　　　　　150　　（3）20×6年4月（购买日）又取得30%股权时：　　①借：盈余公积　　　　　　　　15（150×10%）　　　　　利润分配——未分配利润　135 　　　　　贷：长期股权投资　　　　　　150　　②借：长期股权投资　　　　　5 000 　　　　　贷：银行存款　　　　　　　5 000 　　企业合并成本＝4 000＋5 000＝9 000（万元）【例6】甲公司于20×6年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。　　甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：　　　借：长期股权投资　　　82 000 000　　　　　贷：银行存款　　　　　82 000 000【例7】20×6年3月，A公司通过增发3 000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。　　本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。　　借：长期股权投资　　　52 000 000　　　　贷：股本　　　　　　　30 000 000　　　　　　资本公积　　　　　22 000 000　　借：资本公积　　　　　2 000 000　　　　贷：银行存款　　　　　2 000 000【例8】日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1 000万元，A公司的注册资本为5 000万元，B公司投资后持股比例为20%。　　（1）假定合同约定的价值是公允的　　借：长期股权投资——C公司（成本）　1 000　　　　贷：实收资本——B公司　　　　　　　1 000　　投资者在合同或协议中约定的价值明显不公允的，应当按照取得长期股权投资的公允价值作为其初始投资成本，所确认的长期股权投资初始投资成本与计入企业实收资本金额之间的差额，应调整资本公积（资本溢价）　　（2）假定公允价值为1 200万元　　借：长期股权投资　　　1 200　　　　贷：实收资本　　　　　1 000　　 　　　资本公积　　　　　　200　　（3）假定公允价值为800万元　　借：长期股权投资　　　800　　　　资本公积　　　　　200　　　　贷：实收资本　　　　　1 000　【例9】A企业日，以银行存款购入C公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。C公司于日宣告分派2006年度的现金股利10万元，C公司2007年实现净利润40万元。　　日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。　　会计分录为：　　借：应收股利　　　　　　　　10 000　　　　贷：长期股权投资--C公司　　10 000　　（1）若日C公司宣告分派2007年现金股利30万元　　累计实现利润＝40万元　　累计分配利润＝10＋30＝40（万元）　　超分利润＝0　　累计冲减投资成本＝0　　由于上年冲减1万元，应予恢复。 　　借：应收股利　　　　　　　　30 000　　　　长期股权投资——C公司　　10 000　　　　贷：投资收益　　　　　　　　40 000　　（2）若C公司日宣告分派2007年现金股利45万元　　累计实现利润＝40万元　　累计分配利润＝10＋45＝55（万元）　　超分利润＝15万元　　累计应冲减成本＝15×10%＝1.5（万元）　　由于上年已经冲减1万元，故需要再冲减0.5万元。　　借：应收股利　　　　　　　　　　45 000　　　　贷：长期股权投资——C公司　　　5 000　　　　　　投资收益　　　　　　　　　40 000　　（3）若C公司日宣告分派2007年现金股利36万元　　累计实现利润＝40万元　　累计分配利润＝10＋36＝46（万元）　　超分利润＝6万元　　累计应冲减成本＝6×10%＝0.6（万元）　　由于上年冲减了1万元，所以应恢复0.4万元　　借：应收股利　　　　　　　　　36 000　　　　长期股权投资——C公司　　　4 000　　　　贷：投资收益　　　　　　　　　40 000　　（4）若日C公司宣告分派2007年现金股利20万元　　累计实现利润＝40万元　　累计分配利润＝10＋20＝30（万元）　　超分利润＝0　　累计应冲减投资成本0，由于上年冲减10 000元，应予恢复。　　借：应收股利　　　　　　　　　20 000　　　　长期股权投资——C公司　　　　10 000　　　　贷：投资收益　　　　　　　　 30 000
【例1】20×7年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1 200万元（假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量）。　　甲企业的账务处理如下:　　借：投资性房地产——写字楼　　1 　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　1 【例2】甲公司为从事房地产经营开发的企业。20×7年8月，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年1O月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为9 000万元。由于该栋写字楼地处商业繁华区，所在城区有活跃的房地产交易市场，而且能够从房地产交易市场上取得同类房地产的市场报价，甲公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。　　（1）20×7年10月1日，甲公司开发完成写字楼并出租　　借：投资性房地产——××写字楼（成本）　　　　　90 000 000　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　　　　　　　90 000 000　　（2）20×7年l2月31日，该写字楼的公允价值为92 000 000元。　　借：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动）　2 000 000　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　2 000 000　　（3）20×8年12月31日，该写字楼的公允价值为93 000 000元。　　借：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动）　1 000 000　　　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　1 000 000　　（4）20×9年12月31日，该写字楼的公允价值为90 000 000元。　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　3 000 000　　　　贷：投资性房地产——××写字楼（公允价值变动）　3 000 000【例3】甲企业将其一栋写字楼租赁给乙公司使用，并一直采用成本模式进行后续计量。20×9年1月1日，甲企业认为，出租给乙公司使用的写字楼，其所在地的房地产交易市场比较成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，决定对该项投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。　　该写字楼的原造价为90 000 000元，已计提折旧2 700 000元，账面价值为87 300 000元。20×9年1月1日，该写字楼的公允价值为95 000 000元。　　假设甲企业按净利润的l0%计提盈余公积。　　甲企业的账务处理如下：　　借：投资性房地产——××写字楼（成本）　95 000 000　　　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　　2 700 000　　　　贷：投资性房地产——××写字楼　　　　　90 000 000　　　　　　利润分配——未分配利润　　　　　　　6 930 000　　　　　　盈余公积　770 000 { [95 000 000－（90 000 000-2 700 000）]×10%}【例4】20×7年7月末，甲企业将出租在外的厂房收回，8月1日开始用于本企业的商品生产，该厂房相应由投资性房地产转换为自用房地产。该项房地产在转换前采用成本模式计量，截至20×7年7月31日，账面价值为37 650 000元，其中，原价50 000 000元，累计已计提折旧12 350 000元。　　甲企业20×7年8月1日的账务处理如下：　　借：固定资产　　　　　　　　　　　50 000 000　　　　投资性房地产累计折旧　　　　　12 350 000　　　　贷：投资性房地产——××厂房　　　50 000 000　　　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　12 350 000【例5】甲企业是从事房地产开发业务的企业，20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额450 000 000元，未计提存货跌价准备，转换后采用成本模式计量。　　甲企业20×7年4月15日的账务处理如下：　　借：投资性房地产——××写字楼　450 000 000　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　450 000 000【例6】20×8年10月15日，甲企业因租赁期满，将出租的写字楼收回，准备作为办公楼用于本企业的行政管理。20×8年12月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用房地产，当日的公允价值为48 000 000元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量，原账面价值为47 500 000元，其中，成本为45 000 000元，公允价值变动为增值2 500 000元。　　甲企业的账务处理如下： 　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　48 000 000　　　　贷：投资性房地产——写字楼（成本）　　　　45 000 000　　　　　　　　　　　　——写字楼（公允价值变动）2 500 000　　　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　500 000【例7】甲企业是从事房地产开发业务的企业。20×7年3月10日，甲企业与乙企业签订租赁协议，将其开发的一栋写字楼整体出租给乙企业使用，租赁期开始日为20×7年4月15日。20×7年4月15日，该写字楼的账面余额450 000 000元，未计提存货跌价准备，假设转换后采用公允价值模式计量，4月15日该写字楼的公允价值为470 000 000元。　　甲公司相关的账务处理如下：　　（1）20×7年4月15日：　　借：投资性房地产——××写字楼（成本）　470 000 000　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　　　　450 000 000　　　　　　资本公积——其他资本公积　　　　　　20 000 000　　【例8】20×7年6月，甲企业打算搬迁至新建办公楼，由于原办公楼处于商业繁华地段，甲企业准备将其出租，以赚取租金收入。20×7年10月，甲企业完成了搬迁工作，原办公楼停止自用。20×7年12月31日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其原办公楼租赁给乙企业使用，租赁期开始日为20×8年1月1日，租赁期限为3年。　　在本例中，甲企业应当于租赁期开始日（20×8年1月1日），将自用房地产转换为投资性房地产。由于该办公楼处于商业区，房地产有活跃的交易市场，该企业能够从市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，假设甲企业对出租的办公楼采用公允价值模式计量。假设20×8年1月1日，该办公楼的公允价值为350 000 000元，其原价为500 000 000元，已提折旧142 500 000元。　　甲企业20×8年1月1日的账务处理如下：　　借：投资性房地产——××办公楼（成本）　350 000 000　　　　公允价值变动损益　　　　　　　　　　　7 500 000　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　142 500 000　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　500 000 000
【例】20×7年1月1日,甲公司与乙公司签订一项购货合同,甲公司从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备。合同约定,甲公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900 000元,首期款项150 000元于20×7年1月1日支付,其余款项在20×7年至2×11年的5年期间平均支付,每年的付款日期为当年12月31日。　　20×7年1月1日,设备如期运抵甲公司并开始安装,发生运杂费和相关税费160000元,已用银行存款付讫。20×7年12月31日,设备达到预定可使用状态,发生安装费40000元,巳用银行存款付讫。　　甲公司按照合同约定用银行存款如期支付了款项。假定折现率为10%。　　（1）购买价款的现值为:　　0000×（P/A,10%,5）＝8＝718 620（元）　　20×7年1月1日甲公司的账务处理如下: 　　借:在建工程 　　　718620　　　　未确认融资费用 　　　　181380 　　　　贷:长期应付款 　　　　 900000　　借:长期应付款 　　150000 　　　　贷:银行存款 　　　　　150000　　借:在建工程 　　　160000 　　　　贷:银行存款 　　　　　160000　　（2）确定信用期间未确认融资费用的分摊额,参见表:　　甲公司未确认融资费用分摊表　　20×7年1月l日　　
分期付款额
确认的融资费用
应付本金减少额
应付本金余额
③＝期初⑤×10%
④＝③－②
期末⑤＝期初⑤－④
20×7.12.31
20×8.12.31
20×9.12.31
2×10.12.31
2×11.12.31
； 　　尾数调整:.54, 为期初应付本金余额　　（3）20×7年1月1日至20×7年12月31日为设备的安装期间,未确认融资费用的分摊额符合资本化条件,计入固定资产成本。　　20×7年12月31日甲公司的账务处理如下: 　　借:在建工程 　　　　56862　　　　贷:未确认融资费用 　　　　56862 　　借:长期应付款 　　 150000 　　　　贷:银行存款 　　　　　　　150000　　借:在建工程 　　　 40000 　　　　贷:银行存款　　　　　　　 40000　　借:固定资产 　　　975482 　　　　贷:在建工程 　　　　　　　975482　　固定资产的成本为:＋4（元）　　（4）20×8年1月1日至2×11年12月31日,设备已经达到预定可使用状态,未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件,应计入当期损益。　　20×8年12月31日: 　　借:财务费用 47548.20　　　　贷:未确认融资费用 47548.20 　　借:长期应付款 　　150000　　　　贷:银行存款 　　　　　　150000　　20×9年12月31日: 　　借:财务费用 　　　37303.02　　　　贷:未确认融资费用　　　 37303.02 　　借:长期应付款 　　150000　　　　贷:银行存款 　　　　　　150000　　20×10年12月31日: 　　借:财务费用 　　　26033.32　　　　贷:未确认融资费用 　　　26033.32 　　借:长期应付款 　　150000 　　　　贷:银行存款 　　　　　　150000　　2×11年12月31日 　　借:财务费用 　　　13633.46　　　　贷:未确认融资费用 　　　13633.46　　借:长期应付款 　　150000 　　　　贷:银行存款 　　　　　　150000【例】经国家审批,某企业计划建造一个核电站,其主体设备核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响。根据法律规定,企业应在该项设备使用期满后将其拆除,并对造成的污染进行整治。20×7年1月l日,该项设备建造完成并交付使用，建造成本共80 000 000元。预计使用寿命10年,预计弃置费用为1 000 000元。假定折现率（即为实际利率）为10%。　　（1）计算已完工的固定资产的成本 　　核反应堆属于特殊行业的特定固定资产,确定其成本时应考虑弃置费用。20×7年1月1日,　　弃置费用的现值＝1000000×（P/F,10%,10）＝.0（元） 　　固定资产入账价值＝00（元） 　　借:固定资产　　　　　　　　贷:在建工程　　　　
　　　　　 预计负债 　　　　385 500　　（2）计算第1年应负担的利息 　　借:财务费用 　　　38550　　　　贷:预计负债 　　　　38550　　（3）计算第2年应负担的利息（按实际利率法计算）＝（550）×10%＝42405（元） 　　借:财务费用 　　　42405　　　　贷:预计负债 　　　　42405 　　以后会计年度的会计处理略。　【例】日，甲公司对采用经营租赁方式租入的一条生产线进行改良，发生如下有关支出：领用生产用原材料24 000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4 080元；辅助生产车间为生产线改良提供的劳务支出为2 560元；发生有关人员薪酬54 720元。日，生产线改良工程完工，达到预定可使用状态交付使用。假定该生产线预计尚可使用年限为6年，剩余租赁期为5年；采用直线法进行摊销；不考虑其他因素。　　甲公司的账务处理如下：　　（1）改良工程领用原材料　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　 28 080　　　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　 24 000　　　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 4 080　　（2）辅助生产车间为改良工提供劳务　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　2 560　　　　贷：生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　2 560　　（3）发生工程人员薪酬　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　54 720　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　　54 720　　（4）改良工程达到预定可使用状态交付　　借：长期待摊费用　　　　 　　　　　　　　　85 360　　　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　 85 360　　（5）2008年度进行摊销　　因生产线预计尚可使用年限为6年，剩余租赁期为5年，因此，应按剩余租赁期5年进行摊销。　　借：制造费用　　　　　　　　　　　　　　　17 072　　　　贷：长期待摊费用　　　　　　　　　　　　　　17 072【例】甲公司发生车间修理费5000元，均为人工工资： 　　借：管理费用 　　　5000 　　　　贷：应付职工薪酬 　　　5000 【例】某设备固定资产原值80万元，已提折旧30万元，固定资产净值50万元，未计提减值准备。现准备将其出售，不再计提折旧和进行减值测试。假设该设备公允价值减去处置费用后的金额为55万元，则不进行账务处理；如果该设备的公允价值减去处置费用后的金额为48万元，则计提2万元的减值损失：　　借：资产减值损失 　　　　2　　　　贷：固定资产减值准备　 　2
【例】日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本。该公司在研究开发过程中发生材料费用6 000 000元、人工费用3 000 000元、使用其他无形资产的摊销费用500 000元以及其他费用2 000 000元，总计11 500 000元，其中，符合资本化条件的支出为5 000 000元。日，该项新型技术已经达到预定用途。　　本例中，甲公司经董事会批准研发某新型技术，并认为完成该项新型技术无论从技术上，还是财务等方面都能够得到可靠的资源支持，并且一旦研发成功将降低公司的生产成本。因此，符合条件的开发费用可以资本化。　　其次，甲公司在开发该项新型技术时，累计发生了11 500 000元的研究与开发支出，其中符合资本化条件的开发支出为5 000 000元，其符合“归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量”的条件。　　甲公司的账务处理如下：　　（1）发生研发支出　　借：研发支出——费用化支出　　　　6 500 000　　　　　　　　——资本化支出　　　　5 000 000　　　　贷：原材料　　　　　　　　　 　　　6 000 000　　　　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　 3 000 000　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　 2 000 000　　　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　 500 000　　（2）日，该项新型技术已经达到预定用途　　借：管理费用　　　　　　　　　　　6 500 000　　　　无形资产　　　　　　　　　　　5 000 000　　　　贷：研发支出——费用化支出　　　　　6 500 000　　　　　　　　　　——资本化支出　　　　　5 000 000【例】20×6年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付90 000 000元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出100 000 000元，工资费用50 000 000元，其他相关费用100 000 000元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。　　要求：做出A公司相关的账务处理。　　【答案】　　本例中，A公司购入的土地使用权使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，因此，应将该土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。　　A公司的账务处理如下：　　（1）支付转让价款　　借：无形资产——土地使用权　　　　　　90 000 000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　90 000 000　　（2）在土地上自行建造厂房　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　250 000 000　　　　贷：工程物资　　　　　　　　　　　　　 100 000 000　　　　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　50 000 000　　　　　　银行存款 　　　　　　　　　　　　　100 000 000　　（3）厂房达到预定可使用状态　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　250 000 000　　　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　250 000 000　　（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧　　借：管理费用　　　　90 000 000÷50＝1 800 000　　　　制造费用　　　　250 000 000÷25＝10 000 000　　　　贷：累计摊销　　　　　　　　　　　　 　1 800 000　　　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　10 000 000【例】甲公司从外单位购入某项专利权的成本为6 000 000元，估计使用寿命为8年，该项专利用于产品的生产；同时，购入一项商标权，实际成本为8 000 000元，估计使用寿命为10年。假定这两项无形资产的净残值均为零。购买价款均已以银行存款支付。　　本例中，甲公司外购的专利权的估计使用寿命为8年，表明是使用寿命有限的无形资产，且该项无形资产用于产品的生产，因此应当将其摊销金额计入相关产品的制造成本。甲公司外购商标权的估计使用寿命为10年，表明是使用寿命有限的无形资产，而商标权的摊销金额通常直接计入当期管理费用。　　要求：做甲公司相应的账务处理。　　【答案】　　甲公司的账务处理如下： 　　（1）取得无形资产时　　借：无形资产——专利权　　　　　6 000 000　　　　　　　　——商标权　　　　　8 000 000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　14 000 000　　（2）按年摊销　　借：制造费用——专利权摊销　　 （6 000 000÷8）750 000　　　　管理费用——商标权摊销　　（8 000 000÷10）800 000　　　　贷：累计摊销　　　　　　　　　　　 1 550 000　【例】某企业将一项专利技术出租给另外一个企业使用,该专利技术账面余额为500万元,摊销期限为10年,采用直线法进行摊销，出租合同规定,承租方每销售一件用该专利生产的产品,必须付给出租方10元专利技术使用费。假定承租方当年销售该产品10万件。假定不考虑其他相关税费。　　出租方的账务处理如下：　　借：银行存款　　　　　　1 000 000　　　　贷：其他业务收入　　　　1 000 000　　借：其他业务成本　　　　　500 000　　　　贷：累计摊销　　　　　　　500 000【例】甲公司所拥有的某项商标权的成本为500万元，已摊销金额为300万元，已计提的减值准备为50万元。该公司于当期出售该商标权的所有权，取得出售收入200万元，应交纳的营业税等相关税费为12万元。　　要求：做出甲公司的账务处理。　　【答案】　　甲公司的账务处理如下：　　借：银行存款　　　　　　　　　　　2 000 000　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　3 000 000　　　　无形资产减值准备　　　　　　　　500 000　　　　贷：无形资产　　　　　　　　　　　 　5 000 000　　　　　　应交税费——应交营业税　　　　　　 120 000　　　　　　营业外收入——处置非流动资产利得　 380 000【例】日，甲企业某项专利的账面余额为6 000 000元。该专利权的摊销期限为10年，采用直线法进行摊销，已摊销5年。该专利权的残值为零，已累计计提减值准备1 600 000元。假定以该专利权生产的产品已没有市场，预期不能再为企业带来经济利益。假定不考虑其他相关因素。　　要求：做出甲公司的账务处理。　　【答案】　　甲企业的账务处理如下：　　借：累计摊销　　　　　（6 000 000÷10×5）3 000 000　　无形资产减值准备　　　　　　　　　　　1 600 000　　营业外支出——处置非流动资产损失　　　1 400 000　　　　贷：无形资产——专利权　　　　　　　　　　6 000 000
【例1】甲公司以设备A换取乙公司设备B，甲公司A设备的账面价值为200万元，公允价值为180万元，乙公司B设备的账面价值为280万元，公允价值200万元，甲公司支付了20万元现金。判断该交易的类型。　　【答案】　　从支付补价方甲公司来看，判断指标＝20/200×100%＝10%&25%，属非货币性资产交换。　　从收到补价方乙公司来看，判断指标＝20/200×100%＝10%&25%，属非货币性资产交换。　【例】甲公司以其使用中的账面价值为850 000元（原价为1 000 000元，累计折旧为150 000元，未计提减值准备）的一台设备换入乙公司生产的一批钢材，钢材的账面价值为800 000元。甲公司换入钢材作为原材料用于生产产品，乙公司换入设备作为固定资产管理。　　设备的公允价值为1 170 000元，钢材的不含增值税公允价值为1 000 000元，增值税为170 000元，合计1 170 000元。　　甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为l7%，计税价格等于公允价值。假定甲、乙公司不存在关联方关系，交易价格公允，交易过程除增值税以外不考虑其他税费，且乙公司因换入设备而涉及的增值税进项税额不得抵扣。　　　　本例中，甲公司以其使用中的设备换入乙公司的一批钢材，换入的钢材作为原材料并用于生产产品，其流动性相对较强，而原作为自己生产使用的设备的价值随着使用而逐渐地转换至所生产的产品成本中，并通过产品的出售而收回。甲公司换入的钢材的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出的设备显著不同，因而该交换交易具有商业实质。同时，甲公司和乙公司换出和换入资产的公允价值均能够可靠地计量。　　要求：分别做出甲、乙公司的账务处理。　　【答案】甲公司与乙公司的账务处理如下：　　（1）甲公司的账务处理：　　换入钢材的成本＝换出设备公允价值+应支付的相关税费－可抵扣的增值税进项税额　　＝1 170 000＋0－170 000＝1 000 000（元）　　账务处理如下：　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　850 000　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　150 000　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　1 000 000　　借：原材料 　　　　　　　　　　　　　 1 000 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额） 170 000　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　850 000　　　　　　营业外收入 　　　（1 170 000－850 000）320 000　　（2）乙公司的账务处理：　　换入设备成本＝换出资产公允价值＋应支付的相关税费　　＝100＋17＝117（万元）　　　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　1 170 000　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　1 000 000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　170 000　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　800 000　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　800 000　　　　【例】上例中，假定设备的公允价值为100万元，甲公司向乙公司支付补价17万元。要求：做出甲乙公司相关的账务处理。（答案中的金额以万元为单位）　　【答案】该项交换交易涉及补价，补价所占比例计算如下：　　甲公司：支付补价17万元÷换入资产公允价值117万元＝14.5%　　乙公司：收到补价17万元÷换出资产公允价值117万元＝14.5%　　由于该项交易所涉及的补价占交换资产价值的比例低于25%，故应按照非货币性资产交换处理。前已分析该项交易具有商业实质。因此，应按照公允价值模式进行相应的账务处理。　　（1）甲公司的账务处理：　　换入钢材的成本　　＝换出设备公允价值＋应支付的相关税费＋支付的补价－可抵扣的增值税进项税额　　＝100＋0＋17－17＝100（万元）　　借：固定资产清理　　　　　　　　　　　　85　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　l5　　　　贷：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　l00　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　100　　　　应交税费——应交增值税（进项税额　　17　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　　　　　　　　　85　　　　　　营业外收入　　　　　　　　　　　　（100－85）15　　　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　17　　（2）乙公司的账务处理：　　换入资产成本　　＝换出资产公允价值＋应支付的相关税费－收到的补价　　＝100＋17－17＝100（万元）　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　100　　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　17　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　100　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　17　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　80　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　80　【例】甲公司拥有一台专有设备，该设备账面原价300万元，已计提折旧220万元，乙公司拥有一项长期股权投资，账面价值70万元，两项资产均未计提减值准备。甲公司决定以其专有设备交换乙公司的长期股权投资，该幢古建筑物拟改造为办公室使用，该专有设备是生产某种产品必须的设备。由于专有设备系当时专门制造、性质特殊，其公允价值不能可靠计量；乙公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。双方商定，乙公司以两项资产账面价值的差额为基础，支付甲公司10元补价。以换取甲公司拥有一台专有设备。假定交易中没有涉及相关税费。 　　分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价10万元。对甲公司而言，收到的补价10万元÷换出资产账面价值80万元＝12.5%&25%，因此，该项交换属于非货币性资产交换，乙公司的情况也类似。由于两项资产的公允价值不能可靠计量，因此，甲、乙公司换入资产的成本均应当按照换出资产的账面价值确定。 　　甲公司的账务处理如下：　　换入资产入账价值+收到的补价=换出资产账面价值　　换入资产入账价值=80-10=70（万元）　　借：固定资产清理 　　　 800000 　　　　累计折旧　　　　　　2200000 　　　　贷：固定资产——专有设备　　　 3000000　　借：长期股权投资　　　　 700000 　　　　银行存款 　　　　　　100000 　　　　贷：固定资产清理　　　　　　　 800000　　乙公司的账务处理如下： 　　换入资产入账价值=换出资产账面价值+支付的补价=70+10=80（万元）　　借：长期股权投资　　 　　800000　　　　贷：长期股权投资　　　　 　　　700000 　　　　　　银行存款 　　　　　　　　　100000
　【例】日，甲公司对一辆货运汽车进行检查时发现该货运可能发生因市场环境变化可能发生减值。此货运汽车的公允价值为10万元，可归属于该货运汽车的处置费用为0.5万元。　　货运汽车的公允价值减去处置费用后的净额＝10—0.5＝9.5（万元）【例】某航运公司于20×0年年末对一艘远洋运输船舶进行减值测试。该船舶账面价值为1.6亿元，预计尚可使用年限为8年。　　该船舶的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，因此，企业需要通过计算其未来现金流量的现值确定资产的可收回金额。假定公司的增量借款利率为15%，公司认为15%是该资产的最低必要报酬率，已考虑了与该资产有关的货币时间价值和特定风险。因此在计算其未来现金流量现值时，使用15%作为其折现率（税前）。　　公司管理层批准的财务预算显示：公司将于20×5年更新船舶的发动机系统，预计为此发生资本性支出1 500万元，这一支出将降低船舶运输油耗、提高使用效率等，因此将提高资产的运营绩效。　　为了计算船舶在20×0年年末未来现金流量的现值.公司首先必须预计其未来现金流量。假定公司管理层批准的20×0年年末的该船舶预计未来现金流量见表：　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：万元
预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）
预计未来现金流量（包括改良的影响金额）
3 300　　企业在20×0年年末预计资产未来现金流量时，应当以资产当时的状况为基础，不应考虑与该资产改良有关的预计未来现金流量，因此，尽管20×5年船舶的发动机系统将进行更新从而改良资产绩效，提高资产未来现金流量，但是在20×0年年末对其进行减值测试时，不应将期包括在内。即在20×0年年末计算该资产未来现金流量的现值时，应当以不包括资产改良影响金额的未来现金流量为基础加以计算。具体见表
预计未来现金流量（不包括改良的影响金额）（万元）
折现率为15%的折现系数
预计未来现金流量的现值（万元）
10 965 　　由于在20×0年末，船舶的账面价值（尚未确认减值损失）为16 000万元，可收回金额为10 965万元，因此，应确认的减值损失＝16 000－10 965＝5 035（万元）　　账务处理如下：　　借：资产减值损失——固定资产减值损失　　50 350 000　　　　贷：固定资产减值准备　　　　　　　　　　　　　　50 350 000【思考】　　1.如果在20×1～20×4年间该船舶没有发生进一步减值的迹象，是否需要再次进行减值测试？　　　因为没有进一步减值的迹象，所以不必再进行减值测试。　　2.如果20×5年发生了1 500万元的资本性支出，改良了资产绩效，导致其未来现金流量增加，是否需要进行减值测试？　　不需要。这不属于减值迹象。并且我国企业会计准则《资产减值》中规定不允许将以前期间已经确认的资产减值损失予以转回，因此，在这种情况下，不需要进行减值测试。【例】XYZ公司有一条甲生产线，生产某精密仪器，该生产线由A、B、C三部机器构成，成本分别为40万元、60万元和100万元。使用年限均为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。　　A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。20×7年甲生产线所生产的精密仪器有替代产品上市，到年底，导致公司精密仪器的销路锐减40%，因此，在20×7年12月31日对该生产线进行减值测试。　　整条生产线已经使用5年，预计尚可使用5年。　　20×7年12月31日A、B、C三部机器的账面价值分别为20万元、30万元和50万元。　　经估计，A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。　　同时，通过估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为60万元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。　　鉴于在20×7年12月31日，该生产线的账面价值为100万元，可收回金额为60万元，生产线的账面价值高于其可收回金额，因此该生产线发生了减值，公司应当确认减值损失40万元，并将该减值损失分摊到构成生产线的3部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，因此，A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于15万元。具体分摊过程见表：　　　　　　 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　单位：元
整条生产线（资产组）
可收回金额
减值损失分摊比例
20/100=20%
分摊减值损失
（400 000×30%）120 000
（400 000×50%）200 000
分摊后账面价值
（300 000-120 000）180 000
（500 000-200 000）300 000
尚未分摊的减值损失
二次分摊减值损失
（30 000×18/48）11 250
（30 000×30/48）18 750
二次分摊后应确认减值损失总额
（120 000+11 250）131 250
（200 000+18 750）218 750
二次分摊后账面价值
　　　　　按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失8万元（40×20%），但是由于机器A的公允价值减值处置费用后的净额为15万元，因此机器A最多只能确认减值损失5万元（20-15），未能分摊的减值损失3万元，应当在机器B和机器C之间进行再分摊。　　　根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失50 000元、131 250元和218 750元，账务处理如下：　　借：资产减值损失——机器A　　　50 000　　　　　　　　　　——机器B　　　131 250　　　　　　　　　　——机器C　　　218 750　　　　贷：固定资产减值准备——机器A　　　　50 000　　　　　　　　　　　　　　——机器B　　　　131 250　　　　　　　　　　　　　　——机器C　　　　218 750 　　
【例】20×8年6月，丙公司当月应发工资1000万元，其中：生产部门直接生产人员工资500万元；生产部门管理人员工资l00万元；公司管理部门人员工资180万元；公司专设产品销售机构人员工资50万元；建造厂房人员工资110万元；内部开发存货管理系统人员工资60万元。　　根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%、12%、2%和10.5%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金，缴纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。根据20×7年实际发生的职工福利费情况，公司预计20×8年应承担的职工福利费义务金额为职工工资总额的2%，职工福利的受益对象为上述所有人员。公司分别按照职工工资总额的2%和1.5%计提工会经费和职工教育经费。　　假定公司存货管理系统已处于开发阶段、并符合《企业会计准则第6号——无形资产》资本化为无形资产的条件。不考虑所得税影响。　　应计入生产成本的职工薪酬金额＝500+500×（10%＋12%＋2%＋10.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝700（万元） 　　应计入制造费用的职工薪酬金额＝100＋100×（10%＋12%＋2%＋10.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝140（万元） 　　应计入管理费用的职工薪酬金额＝180＋180×（10%＋12%＋2%＋l0.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝252（万元） 　　应计入销售费用的职工薪酬金额＝50＋50×（10%＋12%＋2%＋l0.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝70（万元） 　　应计入在建工程成本的职工薪酬金额＝110＋110×（10%＋12%＋2%+l0.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝154（万元） 　　应计入无形资产成本的职工薪酬金额＝60＋60×（10%＋12%十2%＋l0.5%＋2%＋2%＋1.5%）＝84（万元） 　　公司在分配工资、职工福利费、各种社会保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费等职工薪酬时，应做如下账务处理： 　　借：生产成本　　　　　　　　7000000　　　　制造费用　　　　　　　　1400000 　　　　管理费用　　　　　　　　2520000 　　　　销售费用　　　　　　　　700000 　　　　在建工程　　　　　　　　1540000　　　　研发支出——资本化支出　840000 　　　　贷：应付职工薪酬——工资　　　　　　　　　　　　　　　　　——职工福利　　　200000　　　　　　　　　　　　——社会保险费　　2400000　　　　　　　　　　　　——住房公积金　　1050000　　　　　　　　　　　　——工会经费　　　200000　　　　　　　　　　　　——职工教育经费　150000　【例】乙公司为一家生产彩电的企业，共有职工200名，20×9年2月，公司以其生产的成本为10000元的液晶彩电和外购的每台不舍税价格为1000元的电暖气作为春节福利发放给公司每名职工。　　该型号液晶彩电的售价为每台14000元，乙公司适用的增值税率为17%，已开具了增值税专用发票；乙公司以银行存款支付了购买电暖气的价款和增值税进项税额，已取得增值税专用发票，适用的增值税率为17%。假定200名职工中170名为直接参加生产的职工，30名为总部管理人员。　　分析：企业以自己生产的产品作为福利发放给职工，应计入成本费用的职工薪酬金额以公允价值计量，计入主营业务收入，产品按照成本结转，但要根据相关税收规定，视同销售计算增值税销项税额。外购商品发放给职工作为福利，应当将交纳的增值税进项税额计入成本费用。　　彩电的售价总额＝1＋18＝（元） 　　彩电的增值税销项税额＝170×14000×17%＋30×14000×17%＝400＝476 000（元） 　　公司决定发放非货币性福利时，应做如下账务处理：　　借：生产成本　　　　　　　　　　　2784600 　　　　管理费用　　　　　　　　　　　491400　　　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　3276000　　借：应付职工薪酬——非货币性福利　3276000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　2800000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）476000　　实际发放彩电时，应做如下账务处理： 　　借：主营业务成本　　　　　　　　　2000000　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　2000000 　　电暖气的售价总额＝170×00＝000＝200000（元）　　电暖气的进项税额＝170×1000×17%＋30×1000×17%＝2＝34000（元） 公司决定发放非货币性福利时，应做如下账务处理：　　借：生产成本　　　　　　　　　　　198900 　　　　管理费用　　　　　　　　　　　35100　　　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　234000 　　购买电暖气时，公司应做如下账务处理： 　　借：应付职工薪酬——非货币性福利　234000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　234000【例】丙公司为总部各部门经理级别以上职工提供汽车免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工50名，每人提供一辆桑塔纳汽车免费使用，假定每辆桑塔纳汽车每月计提折旧1000元；该公司共有副总裁以上高级管理人员10名，公司为其每人租赁一套月租金为8000元的公寓。该公司每月应做如下账务处理： 　　借：管理费用　　　　　　　　　　　130 000　　　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　　130000 　　借：应付职工薪酬——非货币性福利　130000　　　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　　50000 　　　　　　其他应付款　　　　　　　　　　　　　80000　【例】20×8年5月，乙公司购买了100套全新的公寓拟以优惠价格向职工出售，该公司共有100名职工，其中80名为直接生产人员，20名为公司总部管理人员。乙公司拟向直接生产人员出售的住房平均每套购买价为100万元，向职工出售的价格为每套80万元；拟向管理人员出售的住房平均每套购买价为180万元，向职工出售的价格为每套150万元。假定该100名职工均在20×8年度中陆续购买了公司出售的住房，售房协议规定，职工在取得住房后必须在公司服务15年。不考虑相关税费。　　公司出售住房时应做如下账务处理： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　长期待摊费用　　　　　　　　　 　　　　贷；固定资产　　　　　　　　　　　　　　出售住房后的每年，公司应当按照直线法在15年内摊销长期待摊费用，并做如下账务处理：　　借：生产成本　　　　　　　　　　　1066667 　　　　管理费用　　　　　　　　　　　400000　　　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　1466667 　　借：应付职工薪酬——非货币性福利　l466667　　　　贷：长期待摊费用　　　　　　　　　　l466667
【例】丙公司主要从事家用电器的生产和销售。2007年11月，丙公司为在2008年顺利实施转产，公司管理层制定了一项辞退计划。规定自日起，以职工自愿方式，辞退平面直角彩色电视机生产车间职工。辞退计划的详细内容，包括拟辞退职工所在部门、数量、各级别职工能够获得的补偿标准以及计划实施时间等均已与职工协商一致。该辞退计划已于日经公司董事会正式批准，并将在2008年实施完毕。辞退计划的有关内容见表：　　　　 丙公司平面直角彩色电视机生产车间职工辞退计划一览表
拟辞退数量
工龄（年）
补偿标准（元）
　　　日，丙公司根据表10—1的资料，预计平面直角彩色电视机生产车间职工接受辞退数量的最佳估计数及应支付的补偿金额见表。　　丙公司平面直角彩色电视机生产车间职工接受辞退及补偿金额一览表
拟辞退数量
工龄（年）
接受辞退计划职工人数
每人补偿标准（元）
补偿金额（元）
14 000 000　　　　根据表的资料，丙公司的账务处理如下：　　　　借：管理费用　　　　　　　　　　　 14 000 000　　　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　14 000 000
【例1】以权益结算的股份支付　　A公司为一上市公司，20×2年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100股股票期权，这些职员从20×2年1月1日起在该公司连续服务3年，即可以4元每股购买100股A公司股票从而获益。公司估计该期权在授予日的公允价值为15元。　　第一年有20名职员离开A公司，A公司估计三年中离开的职员的比例将达到20%；第二年又有10名职员离开公司，公司将估计的职员离开比例修正为15%；第三年又有15名职员离开。　　1.费用和资本公积计算过程见表:　　　　　　　　　　　单位：元
200×100×（1－20%）×15×1/3
200×100×（1－15%）×15×2/3－80000
155×100×15－170000
232500　　2.账务处理:　　（1）20×2年1月1日　　授予日不做处理。　　（2）20×2年12月31日　　借：管理费用　　　80000　　　　贷：资本公积——其他资本公积　　　80000　　（3）20×3年12月31日　　借：管理费用　　　90000　　　　贷：资本公积——其他资本公积　　　90000　　（4）20×4年12月31日　　借：管理费用　　　62500　　　　贷：资本公积——其他资本公积　　　62500　　（5）假设全部155名职员都在20×5年12月31日行权，A公司股份面值为1元　　借：银行存款　　　　　　　　　　6×100×4）　　　　资本公积——其他资本公积　　232500　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　1×100）　　　　　　资本公积——资本溢价　　　　　　　279000　　【例2】以现金结算的股份支付　　20×2年初，A公司为其200名中层以上职员每人授予100份现金股票增值权，这些职员从20×2年1月1日起在该公司连续服务3年，即可按照当时股价的增长幅度获得现金，该增值权应在日之前行使。A公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下:　　　　　　　　　　　　单位:元
25　　第一年有20名职员离开A公司，A公司估计三年中还将有15名职员离开；第二年又有10名职员离开公司，公司估计还将有10名职员离开；第三年又有15名职员离开。第三年末，有70人行使股份增值权取得了现金。第四年末，有50人行使了股份增值权。第五年末，剩余35人也行使了股份增值权。　　1.费用和应付职工薪酬计算过程见表:　　　　　　　　　　　　　　单位:元
负债计算（1）
支付现金计算（2）
支付现金（4）
当期费用（5）
（200－35）×100×14×1/3
（200－40）×100×15×2/3
（200－45－70）×100×18
70×100×16
（200－45－70－50）×100×21
50×100×20
73500（35人）
35×100×25
　　其中:　　（1）计算得（3），（2）计算得（4）；　　当期（3）－前一期（3）＋当期（4）＝当期（5）　　2.账务处理如下:　　（1）20×2年12月31日　　借：管理费用　　　77000　　　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　77000　　（2）20×3年12月31日　　借：管理费用　　　83000　　　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　83000　　（3）20×4年12月31日　　借：管理费用　　　105000　　　　贷：应付职工薪酬一股份支付　　　105000　　借：应付职工薪酬——股份支付　112000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　112000　　（4）20×5年12月31日　　借：公允价值变动损益　　　20500　　　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　20500　　借：应付职工薪酬——股份支付　100000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　100000　　（5）20×6年12月31日　　借：公允价值变动损　　　14000　　　　贷：应付职工薪酬——股份支付　　　14000　　借：应付职工薪酬——股份支付　87500　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　87500
【例1】甲企业于20×6年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于20×6年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。　　（1）乙企业（债务人）的账务处理　　第一，计算债务重组利得　　应付账款账面余额　234 000　　减：支付的现金　　204 000 　　债务重组利得　 　 30 000　　第二，会计分录　　借：应付账款　　　　234 000　　　　贷：银行存款　　　　　　　 204 000　　　　营业外收入——债务重组利得　30 000　　（2）甲企业（债权人）的账务处理　　第一，计算债务重组损失　　应收账款账面余额　　234 000　　减：收到的现金　　　204 000 　　　　差额　　　　　　30 000　　减：已计提坏账准备　20 000　　债务重组损失　　　　10 000　　第二，会计分录　　借：银行存款　 　　　　　　　　　204 000　　　　营业外支出——债务重组损失　 10 000　　　　坏账准备 　　　　　　　　　　20 000　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　234 000　　　【思考】假设本题中甲企业计提了38 000元的坏账准备，如何进行账务处理？　　借：银行存款 　204 000　　　　坏账准备 　 38 000　　　　贷：应收账款　 　234 000　　　　　　资产减值损失　 8 000【例2】甲公司欠乙公司购货款350 000元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于20×6年5月1日到期的货款。20×6年7月10日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。甲公司为增值税一般纳税人。适用的增值税税率为17%。乙公司于20×6年8月10日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。　　（1）甲公司的账务处理.　　第一，计算债务重组利得　　应付账款的账面余额　　　　350 000　　减：所转让产品的公允价值　200 000　　增值税销项税额（200 000×17%）34 000 　　债务重组利得　　　　　　　116 000　　第二，会计分录　　借：应付账款　　　350 000　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　200 000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　 34 000　　　　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　116 000　　借：主营业务成本　　　120 000　　　　贷：库存商品　　　　　120 000 　　【提示】先做正常销售的账务处理:　　借：银行存款　　　234 000　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　200 000　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）　 34 000　　由于企业没有实际收到银行存款，而是将该批产品抵偿了350 000的债务，将“银行存款”科目替换为“应付账款”，差额计入“营业外收入—债务重组利得”。　　债务重组的账务处理:　　借：应付账款　　　　350 000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　200 000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　 34 000　　　　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　116 000
　　（2）乙公司的账务处理　　第一，计算债务重组损失　　应收账款的账面余额　　　　　　　350 000　　减：受让资产的公允价值（含税）　234 000 　　差额　　　　　　　　　　　　　　116 000　　减：已计提坏账准备　　　　　　　50 000　　债务重组损失　　　　　　　　　　66 000　　第二，会计分录　　借：库存商品　 　　　　　　　　　　　　200 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）　34 000　　　　坏账准备 　　　　　　　　　　　　　 50 000　　　　营业外支出——债务重组损失　　　　　66 000　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　350 000【例3】20×6年7月1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60 000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付该应付账款。经双方协商同意，乙公司以其普通股偿还债务。假定普通股的面值为1元，乙公司以20 000股抵偿该项债务，股票每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2 000元。股票登记手续已于20×6年8月9日办理完毕，甲公司将其作为长期股权投资核算。 　　（1）乙公司（债务人）的账务处理　　第一，计算应计入资本公积的金额　　股票的公允价值　　　　50 000　　减：股票的面值总额　　20 000　　应计入资本公积　　　　30 000　　第二，计算债务重利得　　债务账面价值　　　　　60 000　　股票的公允价值　　　　50 000　　债务重组利得　　　　　10 000　　第三，会计分录　　借：应付账款　60 000　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　20 000　　　　　　资本公积——股本溢价　　　　　30 000　　　　　　营业外收入——债务重组利得　　10 000　　【分析】　　第一步，发行新股20 000股 　　借：银行存款　　　　　50 000　　　　贷：股本　　　　　　　　　20 000　　　　　　资本公积——股本溢价　30 000　　第二步，以发行收入抵债60 000元　　借：应付账款　　　　　　　60 000　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　　20 000　　　　　　资本公积——股本溢价　　　　30 000　　　　　　营业外收入——债务重组利得　10 000 　　（2）甲公司（债权人）的账务处理　　第一，计算债务重组损失　　应收账款账面余额　　　　60 000　　减:所转股权的公允价值　 50 000　　差额　　　　　　　　　　10 000　　减：已计提坏账准备　 　　2 000　　债务重组损失　　　　　　 8 000　　第二，会计分录　　借：长期股权投资　　　　　　　　　50 000　　　　营业外支出——债务重组损失　　8 000　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　2 000　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　60 000
【例1】日，甲企业因合同违约而涉及一起诉讼案。根据企业的法律顾问判断，最终的判决很可能对甲企业不利。日，甲企业尚未接到法院的判决，因诉讼须承担的赔偿金额也无法准确地确定。不过，据专业人士估计。赔偿金额可能是80万元～100万元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额发生的可能性都大致相同。　　甲企业应在日的资产负债表中确认一项金额为90万元[（80＋100）÷2]的负债。【例2】甲公司涉及一起诉讼。根据类似案件的经验以及公司所聘律师的意见判断，甲公司在该起诉讼中胜诉的可能性有40%，败诉的可能性有60%。如果败诉，将要赔偿100万元。　　在上述情况下，甲公司应确认的负债金额（最佳估计数）应为最可能发生金额100万元。　　借：营业外支出——赔偿支出　　100　　　　贷：预计负债——未决诉讼　　　100　【例3】20×2年，乙企业销售产品30 000件，销售额120 000 000元。乙企业的产品质量保证条款规定：产品售出后一年内，如发生正常质量问题，乙企业将免费负责修理。根据以往的经验，如果出现较小的质量问题，则需发生的修理费为销售额的1%；而如果出现较大的质量问题，则需发生的修理费为销售额的2%。据预测，本年度已售产品中，有80%不会发生质量问题，有15%将发生较小质量问题，有5%将发生较大质量问题。　　根据上述资料，20×2年年末乙企业应确认的负债金额（最佳估计数）为：
不发生质量问题
较小质量问题
12 000×1%＝120
严重质量问题
12 000×2%＝240
　　120×15%＋240×5%＝300 000（元）　　　　账务处理是：　　借：销售费用　　300 000　　　　贷：预计负债——产品质量保证金　　300 000【例4】甲企业因或有事项确认了一项预计负债500 000元；同时，因该或有事项，甲企业还可以从乙企业获得350 000元的赔偿，且这项金额基本确定能够收到。　　在上述情况下，甲企业应分别确认一项预计负债500 000元和一项资产350 000元。　　（1）确认预计负债50万元　　借：营业外支出等　　　50　　　　贷：预计负债　　　　　50　　（2）确认资产35万元　　借：其他应收款　　　35　　　　贷：营业外支出　　　35　　【延伸思考】假设甲公司同时能够获得550 000元的赔偿，且该项金额基本确定能够收到。如何处理？　　这种情况下，甲公司应确认一项预计负债500 000元和一项资产500 000元。【例5】A公司为机床生产和销售企业。假定20×7年“预计负债——产品质量保证”科目年末余额为12万元。 20×8年第一季度、第二季度、第三季度、第四季度分别销售机床200台、300台、400台和350台，每台售价为5万元。对购买其产品的消费者，A公司作出如下承诺；机床售出后3年内如出现非意外事件造成的机床故障和质量问题，A公司免费负责保修（含零部件更换）。根据以往的经验，发生的保修费一般为销售额的1%至1.5%之间。假定A公司20×8年四个季度实际发生的维修费分别为2万元；20万元、18万元和35万元，　　本例中，A公司因销售机床而承担了现时义务，该义务的履行很可能导致经济利益流出A公司，且该义务的金额能够可靠地计量。A公司根据或有事项准则的规定在每季度末确认一项负债。有关账务处理如下：　　（1）第一季度发生产品质量保证费用（维修费）： 　　借：预计负债——产品质量保证　20000　　　　贷：银行存款或原材料等　　　　20000 　　第一季度末应确认的产品质量保证负债金额为：　　200×50000×（0.01＋0.015）÷2＝125000（元） 　　借：销售费用——产品质量保证　　125000　　　　贷：预计负债——产品质量保证　　　125000 　　第一季度末，“预计负债——产品质量保证”科目余额为225000元。　　（2）第二季度发生产品质量保证费用（维修费）： 　　借：预计负债——产品质量保证　　200000　　　　贷：银行存款或原材料等　　　　　　200000 　　第二季度末应确认的产品质量保证负债金额为：　　300×50000×（0.01＋0.015）÷2＝187500（元） 　　借：销售费用——产品质量保证　　187500 　　　　贷：预计负债——产品质量保证　　　　187500　　第二季度末，“预计负债——产品质量保证”科目余额为212500元。　　（3）第三季度发生产品质量保证费用（维修费）： 　　借：预计负债——产品质量保证　180000　　　　贷：银行存款或原材料等　　　　180000　　第三季度末应确认的产品质量保证负债金额为：　　400×50000×（0.01＋0.015）÷2＝250000（元） 　　借：销售费用——产品质量保证　　250000　　　　贷：预计负债——产品质量保证　　　250000 　　第三季度末，“预计负债——产品质量保证”科目余额为282500元。　　（4）第四季度发生产品质量保证费用（维修费）： 　　借：预计负债——产品质量保证　350000　　　　贷：银行存款或原材料等　　　　350000 　　第四季度末应确认的产品质量保证负债金额为：　　350×50000×（0.01＋0.015）÷2＝218750（元） 　　借：销售费用——产品质量保证　　218750　　　　贷：预计负债——产品质量保证　　　218750 　　第四季度末，“预计负债——产品质量保证”科目余额为151250元。　　在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意的是：　　（1）如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；　　（2）如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，同时冲减“销售费用”；　　（3）已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额。
【例】甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。　　本例中，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。但是由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，这表明产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移。【例】乙公司采用售后租回方式将一栋办公楼销售给丙公司，租回的办公楼仍作为本公司的办公用房。　　根据本例的资料，乙公司将办公楼销售给丙公司后，又将其租回仍作为办公用房，表明乙公司能继续对该办公楼实施有效控制，乙公司不能确认与销售该办公楼有关的收入。　【例】甲公司向乙公司销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200 000元，增值税税额为34 000元，产品已经发出，款项尚未收到。该批产品成本为160 000元。乙公司已将该批产品验收入库。假定不考虑其他因素。　　甲公司的账务处理如下：　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　234 000　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　 200 000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　34 000　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　160 000　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　160 000【思考】　　（1）如果出售的产品计提了存货跌价准备怎么办？　　（2）如果甲公司在售出该批商品时已得知乙公司现金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期以来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出并办妥托收手续。假定甲公司销售该批商品的纳税义务已经发生，不考虑其他因素。怎么办？　　发出商品时，收入确认条件不满足，不做账行吗？不行。账实不符、纳税义务已发生。　　发出商品时　　借：发出商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　贷：应交税费——应交增值税（销项税额）【例】甲公司在20×7年5月1日与乙公司签订一项销售合同，根据合同向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为元，增值税额为170 000元。商品尚未发出，款项已收到。该批商品的成本为800000元。5月1日，签订的补充合同约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为元（不含增值税额）。甲公司的账务处理如下：　　（1）20×7年5月1日： 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1170000 　　　　贷：应交税费—应交增值税（销项税额）　　　　　170000 　　　　　　其他应收款　　　　　　　　　　　　　　　　1000000　　同时，　　借：发出商品　　　800 000　　　　贷：库存商品　　　　　800 000　　（2）回购价格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，因此，采用直线法计提利息费用。每月计提利息费用为20000元（）。 　　借：财务费用　　　　20000 　　　　贷：其他应收款　　　　20000 　　（3）20×7年9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明商品价款为1100000元，增值税额187000元，款项已支付。 　　借：财务费用　　　　20 000　　　　贷：其他应付款　　　　20 000　　借：其他应付款　　　　　　　　　　　　　　　　应交税费—应交增值税（进项税额）　187 000　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　同时，　　借：库存商品　　　800 000　　　　贷：发出商品　　　　　800 000【例】甲公司在日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为50 000元，增值税税额为8 500元。该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，甲公司和乙公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。乙公司在日支付货款。　　日，该批商品因质量问题被乙公司退回，甲公司当日支付有关款项。假定计算现金折扣时不考虑增值税及其他因素，销售退回不属于资产负债表日后事项。甲公司的账务处理如下：　　（1）日销售实现时，按销售总价确认收入　　借：应收账款　　　　　　　　　　　　　58 500　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　50 000　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　 8 500　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　26 000　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　26 000　　（2）在日收到货款时 　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　57 500　　　　财务费用　　　　　　　　　　　　1 000 （50 000×2%）　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　58 500　　（3）日发生销售退回时　　借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　50 000　　　　应交税费－－应交增值税（销项税额）　8 500　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　57 500　　　　　　财务费用　　　　　　　　　　　　　　　1 000（50 000×2%）　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　26 000　　　　贷：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　26 000
【例】20×1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。假定甲司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。　　根据本例的资料，甲公司应当确认的销售商品收入金额为l600万元，根据下列公式：　　未来五年收款额的现值＝现销方式下应收款项金额可以得出：　　400×（P／A，r，5）＋340＝＝1940（万元） 　　可在多次测试的基础上，用插值法计算折现率。 　　当r＝7%时，400×4.＝0 　　当r＝8%时，400×3.＝0 　　因此，7%&r&8%。用插值法计算如下：
8%　　　　r=7.93%　　每期计入财务费用的金额如表15－l所示。　　表15－l 　　　　　　　　　　　　　财务费用和已收本金计算表　　 　　　　　　　　　单位：万元
未收本金①=上期①-上期④
财务费用②=①×7.93%
收现总额③
已收本金④=③-②
20×1年1月1日
20×1年12月31日
20×2年12月31日
20×3年12月31日
20×4年12月31日
20×5年12月31日
1600.00　　*尾数调整　　根据表15－l的计算结果，甲公司各期的账务处理如下：　　（1）20×1年1月1日销售实现 　　借：长期应收款　　　　　　　银行存款　　　　
　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额） 　 3400000 　　　　　　未实现融资收益　　　　　　　　　　　　4000000　　借：主营业务成本　　　　 　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　（2）20×1年12月31日收取货款　　借：银行存款　　　　　4000000 　　　　贷：长期应收款　　　　　　4000000　　借：未实现融资收益　　1268800 　　　　贷：财务费用　　　　　　　1268800　　（3）20×2年12月31日收取货款 　　借：银行存款　　　　4000000　　　　贷：长期应收款　　　　　4000000 　　借：未实现融资收益　1052200　　　　贷：财务费用　　　　　　1052200　　（4）20×3年12月31日收取货款 　　借：银行存款　　　　4000000　　　　贷：长期应收款　　　　　4000000 　　借：未实现融资收益　818500　　　　贷：财务费用　　　　　　818500　　（5）20×4年12月31日收取贷款 　　借：银行存款　　　　4000000　　　　贷：长期应收款　　　　　4000000 　　借：未实现融资收益　566200　　　　贷：财务费用　　　　　　566200　　（6）20×5年12月31日收取货款和增值税额 　　借：银行存款　　　　4000000　　　　贷：长期应收款 　　　　4000000 　　借：未实现融资收益　294300　　　　贷：财务费用　　　　　　294300　【例】A公司于20×7年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600 000元，至年底已预收安装费440 000元，实际发生安装费用为280 000元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生安装费用120 000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。甲公司的会计处理如下：　　实际发生的成本占估计总成本的比例＝280000÷（0000）＝70%　　20×7年12月31日确认的劳务收入＝%－0＝420000（元）　　20×7年12月31日结转的劳务成本＝（0000）×70%－0＝280000（元）　　（1）实际发生劳务成本时 　　借：劳务成本　　　　　280000　　　　贷：应付职工薪酬　　　　280000　　（2）预收劳务款时 　　借：银行存款　　　　440000　　　　贷：预收账款　　　　　　440000　　（3）20×7年12月31日确认劳务收入并结转劳务成本时 　　借：预收账款　　　　　420000　　　　贷：主营业务收入 　　　　420000 　　借：主营业务成本　　　280000　　　　贷：劳务成本　　　　　　　280000 【例】甲公司于20×7年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，20×8年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在20×8年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。　　20×8年1月1日，乙公司预付第一次培训费。20×8年2月29日，甲公司发生培训成本15000元（假定均为培训人员薪酬）。20×8年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。甲公司的账务处理如下：　　（1）20×8年1月1日收到乙公司预付的培训费 　　借：银行存款　　　　20000　　　　贷：预收账款　　　　　20000　　（2）实际发生培训支出　15000 　　借：劳务成本　　　　　15000　　　　贷：应付职工薪酬　　　　15000　　（3）20×8年2月29日确认劳务收入并结转劳务成本 　　借：预收账款　　　　　15000　　　　贷：主营业务收入　　　　15000 　　借：主营业务成本　　　15000 　　　　贷：劳务成本　　　　　　15000【例】甲商业银行于日向乙公司发放一笔贷款1 000 000元，期限为1年，年利率为5%。甲商业银行发放该贷款时没有发生交易费用，该贷款的合同利率与其实际利率相同。假定甲商业银行按季度编制财务报表，不考虑其他因素。　　甲商业银行的账务处理如下：　　（1）日对外贷款时　　借：贷款　　　　　　1 000 000 　　　　贷：吸收存款　　　　　　　1 000 000　　（2）日确认利息收入时　　借：应收利息　　 12 500（1 000 000×5%÷4）　　　　贷：利息收入　　　　　　　　　　　　　12 500【例】甲公司向丁公司转让其商品的商标使用权，约定丁公司每年年末按年销售收入的10%支付使用费，使用期10年。第一年，丁公司实现销售收入1000000元；第二年，丁公司实现销售收入1500000元。假定甲公司均于每年年末收到使用费，不考虑其他因素。甲公司的账务处理如下：　　（1）第一年年末确认使用费收入时 　　借：银行存款　　　　　100000　　　　贷：主营业务收入　　　　100000 　　使用费收入金额＝%＝100000（元）　　（2）第二年年末确认使用费收入时 　　借：银行存款　　　　　150000　　　　贷：主营业务收入　　　　50000 　　使用费收入金额＝%＝150000（元）
　【例】 B粮食企业（以下简称B企业）为购买储备粮于20×8年3月从国家农业发展银行贷款3 600万元，同期银行贷款年利率为6